Комментарий к ст. 137 НК РФ

КС РФ в Постановлении от 25.12.2001 N 17-П указывает, что по смыслу статьи 46 Конституции и корреспондирующих с ней положений статей 8 и 29 Всеобщей декларации прав человека, пункта 2 и подпункта "а" пункта 3 статьи 2 и пункта 6 статьи 14 Международного пакта о гражданских и политических правах, а также статьи 6 Конвенции о защите прав человека и основных свобод государство обязано обеспечить полное осуществление права на судебную защиту, которая должна быть справедливой, компетентной и эффективной. В Постановлении от 03.05.1995 N 4-П КС РФ отмечает, что согласно Конституции это право не может быть ограничено. Допустимые ограничения конституционных прав в соответствии со статьей 55 (часть 3) Конституции могут быть введены законодателем только в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства. Право на судебную защиту ни в каком случае не может вступить в противоречие с данными целями и, следовательно, не подлежит ограничению. Именно поэтому право на судебную защиту отнесено согласно статье 56 (часть 3) Конституции к таким правам и свободам, которые не могут быть ограничены ни при каких обстоятельствах.

Пленум ВАС РФ в пункте 48 Постановления от 28.02.2001 N 5 разъяснил, что статьи 137 и 138 НК РФ предусматривают право налогоплательщика на судебное обжалование акта налогового органа.

При толковании этих статей следует принимать во внимание, что понятие "акт" использовано в них в ином значении, чем в статье 100 НК РФ.

При применении статей 137 и 138 НК РФ необходимо исходить из того, что под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.

В пункте 3 Определения КС РФ от 04.12.2003 N 418-О указано, что в соответствии с НК РФ налогоплательщик, полагающий, что его права нарушены актом налогового органа, в том числе актом ненормативного характера, действиями или бездействием их должностных лиц, может обжаловать их в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд; при этом судебное обжалование актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством (статьи 137 и 138).

В Определении от 05.11.2002 КС РФ указал, что этот пункт, рассматриваемый во взаимосвязи со статьями 137 и 138 НК РФ, не препятствует обжалованию в судебном порядке актов МНС России, если по своему содержанию они порождают право налоговых органов предъявлять требования к налогоплательщикам; при рассмотрении подобных дел суды не вправе ограничиваться формальным установлением того, кому адресован обжалуемый акт, а обязаны выяснить, затрагивает ли он права налогоплательщиков, соответствует ли актам законодательства о налогах и сборах, и должны в каждом конкретном случае реально обеспечивать эффективное восстановление нарушенных прав; иное означало бы необоснованный отказ в судебной защите, что противоречит статье 46 Конституции.

МНС России в письме от 24.08.2000 N ВП-6-18/691@ "Об обжаловании актов налоговых органов" обратило внимание, что обжалуемым актом налогового органа является его решение, а не акт налоговой проверки, который налоговый орган составляет по результатам налоговой проверки в соответствии с п. 1 статьи 100 НК РФ.