Комментарий к ст. 388 НК РФ

После 01.01.2010 организации и физические лица не признаются плательщиками земельного налога, если у них есть только земельные участки, не облагаемые земельным налогом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ) государственной регистрации подлежат права собственности и другие вещные права на недвижимое имущество и сделки с ним в соответствии со статьями 130, 131, 132 и 164 ГК РФ, за исключением прав на воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания и космические объекты. Наряду с государственной регистрацией вещных прав на недвижимое имущество подлежат государственной регистрации ограничения (обременения) прав на него, в том числе сервитут, ипотека, доверительное управление, аренда.

В письме Минфина России от 27.03.2007 N 03-05-06-02/28 указано, что организация, права пользования земельными участками которой не зарегистрированы в установленном порядке, не может признаваться плательщиком земельного налога. Данная позиция отражена также в Определении Верховного Суда РФ от 12.07.2006 N 5-Г06-57.

В письме ФНС России от 29.04.2005 N 21-4-04/154@ указано, что обязанность по уплате земельного налога возникает с момента государственной регистрации права собственности, права постоянного (бессрочного) пользования и права пожизненного наследуемого владения на земельные участки. Также следует иметь в виду, что при проведении контрольной работы к организациям в отношении земельных участков, по которым своевременно не принимаются меры по их государственной регистрации в органах юстиции (в том числе приобретенных на условиях договоров купли-продажи), должны применяться согласно статье 110 НК РФ меры ответственности при совершении умышленного (по неосторожности) налогового правонарушения, предусмотренные статьей 120 (или статьей 122) НК РФ.

По мнению арбитражных судов, только после государственной регистрации указанного в пункте 1 статьи 388 НК РФ права на земельный участок, что подтверждается свидетельством о государственной регистрации права, организация становится плательщиком земельного налога (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 15.03.2006 N А56-32257/2005, ФАС Уральского округа от 11.07.2006 N Ф09-5951/06-С7, от 03.07.2006 N Ф09-5636/06-С7, от 26.12.2005 N Ф09-5819/05-С7).

Пленум ВАС РФ в пункте 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 23.07.2009 N 54 "О некоторых вопросах, возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога" обобщает приведенные выводы.

Пленум ВАС РФ призывает суды исходить из того, что плательщиком земельного налога является лицо, которое в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним (далее - реестр) указано как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок.

Поэтому обязанность уплачивать земельный налог возникает у такого лица с момента регистрации за ним одного из названных прав на земельный участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок.